PDV u građevinarstvu: kada se primenjuje član 10 i ko obračunava porez

Podizvođač pošalje građevinsku situaciju na 800.000 dinara bez PDV-a, a investitor odmah pomisli da račun nije ispravan. Međutim, takva faktura može biti potpuno pravilna: kod određenih građevinskih radova obavezu obračuna PDV-a nema izvođač, već primalac radova.

Najčešće greške nastaju zato što se svaki posao na objektu automatski smatra građevinskim prometom, zanemari se prag od 500.000 dinara ili se prenos poreske obaveze pogrešno nazove poreskim oslobođenjem. Za širu sliku o stopama, poreskoj obavezi i prethodnom porezu pogledajte kompletan vodič za PDV u Srbiji, dok se ovde bavimo posebnim pravilima koja važe za PDV u građevinarstvu.

Kako funkcioniše PDV u građevinarstvu

Opšte pravilo je da PDV obračunava firma ili preduzetnik koji vrši promet. U građevinarstvu postoji važan izuzetak: prema važećem Zakonu o PDV-u, za određeni promet poreski dužnik postaje primalac dobara ili usluga.

Da bi se primenio član 10. stav 2. tačka 3) Zakona o PDV-u, potrebno je da budu ispunjeni svi sledeći uslovi:

• promet je oporeziv u Republici Srbiji;
• izvođač, odnosno isporučilac, jeste evidentirani obveznik PDV-a;
• primalac je evidentirani obveznik PDV-a ili lice iz člana 9. stav 1. Zakona, poput odgovarajućeg državnog organa ili drugog tamo navedenog javnog subjekta;
• predmet prometa stvarno pripada dobrima ili uslugama iz oblasti građevinarstva koje određuje Pravilnik;
• vrednost konkretnog prometa je veća od 500.000 dinara bez PDV-a.

Kada su uslovi ispunjeni, izvođač izdaje račun bez obračunatog PDV-a, a primalac radi interni obračun. To nije poresko oslobođenje. PDV i dalje postoji, samo se obaveza njegovog obračuna prenosi sa izvođača na primaoca. Strane ne mogu ugovorom izabrati ovaj režim ako zakonski uslovi nisu ispunjeni, niti ga mogu isključiti kada jesu.

Ako je primalac obična firma ili preduzetnik koji nije u sistemu PDV-a, ovaj mehanizam se ne primenjuje. Izvođač koji je obveznik PDV-a tada obračunava PDV po redovnom pravilu. Poseban slučaj su lica iz člana 9. stav 1. Zakona, za koja se status proverava odvojeno.

Koji radovi ulaze u poseban režim

Važeći Pravilnik o PDV-u ne obuhvata sve što je povezano sa objektom, već promet u okviru tačno određenih grupa Klasifikacije delatnosti. Među njima su:

• izgradnja stambenih i nestambenih zgrada;
• izgradnja puteva, železnica, mostova, tunela, cevovoda, električnih i telekomunikacionih vodova i drugih građevina;
• rušenje objekata i priprema gradilišta;
• postavljanje električnih, vodovodnih, kanalizacionih, grejnih i klimatizacionih sistema;
• malterisanje, ugradnja stolarije, postavljanje podnih i zidnih obloga, bojenje, zastakljivanje i krovni radovi;
• drugi pravilnikom obuhvaćeni specifični građevinski radovi.

Ne odlučuje pretežna šifra delatnosti upisana u APR-u, već aktivnost koja je stvarno izvršena. Firma može obaviti promet iz oblasti građevinarstva i kada za tu aktivnost nije registrovana kao pretežnu, pod uslovom da je konkretan posao obuhvaćen Pravilnikom.

Kada izvođač radi po nalogu naručioca od sopstvenog materijala, a taj materijal nije samo sporedan, promet se za potrebe PDV-a tretira kao promet dobara iz oblasti građevinarstva. Kada radi od materijala naručioca, reč je o prometu usluga. U oba slučaja može se primeniti prenos poreske obaveze ako su ispunjeni ostali uslovi.

Promet samog građevinskog objekta nije isto što i izvođenje građevinskih radova i uređuje se drugim pravilom Zakona. Kod ugovora koji sadrži više stavki treba utvrditi glavni i sporedni promet: sporedni promet prati poreski tretman glavnog.

Poslovi koji se ne smatraju građevinskim prometom za član 10

Pravilnik izričito isključuje pojedine poslove, bez obzira na njihovu vrednost. Među njima su:

• popravka opreme koja je sastavni deo objekta, uključujući popravku delova te opreme;
• popravka vodovodnih, kanalizacionih, grejnih i klimatizacionih instalacija i njihovih delova;
• isporuka sa ugradnjom ili samo ugradnja kuhinjskih i kupatilskih elemenata, ormara, polica, biblioteka i drugog nameštaja;
• isporuka sa ugradnjom ili ugradnja pojedinačnih uređaja za grejanje i hlađenje, kao što su klima-uređaj ili rashladna vitrina;
• ugradnja sistema za zalivanje i navodnjavanje i njihovih delova;
• uređenje postojećih zelenih površina.

Pojedinačni klima-uređaj nije isto što i centralni klimatizacioni sistem. Takođe, samostalne usluge projektovanja, stručnog nadzora i druge inženjerske usluge nisu automatski građevinski promet samo zato što se odnose na gradilište.

Kako se primenjuje prag od 500.000 dinara

Zakon kaže veća vrednost od 500.000 dinara bez PDV-a. Zato promet od tačno 500.000 dinara ne ulazi u prenos poreske obaveze; ako su ispunjeni redovni uslovi, PDV obračunava izvođač. Kod vrednosti od 500.001 dinar poseban režim može da se primeni, ali samo ako su ispunjeni i svi ostali uslovi.

Vrednost se određuje na dan prometa. Naknadno povećanje ili smanjenje naknade ne menja prvobitnu ocenu da li se promet smatra prometom iz oblasti građevinarstva za potrebe člana 10.

Prag se odnosi i na delimičnu isporuku dobara ili delimično pružanje usluge. Kod privremenih situacija zato se ne gleda samo ukupna vrednost ugovora. Proverava se vrednost konkretnog prometa, odnosno završene ekonomski deljive celine za koju je posebno ugovorena naknada. Kada ugovor predviđa privremene situacije koje potvrđuje nadzorni organ, svaka potpisana situacija može predstavljati delimični promet koji se zasebno proverava. Više faktura ili plaćanje u ratama ne pretvaraju sami po sebi jedan nedeljiv posao u više prometa.

Ako je avans plaćen pre izvršenja radova, poreska obaveza nastaje već po osnovu avansa. Samo izdavanje ponude ili računa pre prometa, bez naplaćenog avansa, kod građevinskih radova samo po sebi ne stvara poresku obavezu.

Kako se izdaje račun i postupa na SEF-u

Kada je primalac poreski dužnik, izvođač na računu iskazuje ukupan iznos naknade, ali ne obračunava niti iskazuje iznos PDV-a. Račun treba da sadrži jasnu napomenu: „PDV nije obračunat u skladu sa članom 10. stav 2. tačka 3) Zakona o PDV-u – poreski dužnik je primalac.”

Za tipičan građevinski promet po stopi od 20% na SEF-u koristi se poreska kategorija AE20 i osnov PDV-RS-10-2-3. Ne koriste se kategorije za poresko oslobođenje niti S20 sa nulom. Kategorija AE10 sa istim osnovom koristi se samo ako konkretan promet zaista podleže stopi od 10%, što se ne pretpostavlja samo zato što se radovi izvode na stambenom objektu.

Detaljniji pregled izdavanja dokumenata nalazi se u vodiču za e-fakture i SEF, dok najnovije interno tehničko uputstvo za SEF sadrži poreske kategorije, šifre i postupak evidentiranja.

Primalac zatim treba da:

1. proveri PDV status obe strane, prirodu radova i vrednosni prag;
2. sačini interni račun;
3. obračuna PDV na propisanu osnovicu;
4. iskaže obračunati PDV u odgovarajućim evidencijama i prijavi;
5. utvrdi da li ima pravo da isti iznos odbije kao prethodni porez.

Korisnik SEF-a interni račun sačinjava u sistemu kao Pojedinačnu evidenciju PDV – interni račun. Za domaćeg izvođača bira se „Interni račun – obveznik PDV”, osnov „Promet” i, kod uobičajenih radova po stopi od 20%, celina „AE20, osim OBJ”. Oznaka OBJ odnosi se na promet samog građevinskog objekta, a ne na izvođenje radova.

Krajnji rok za elektronsko evidentiranje obračuna PDV-a je 12. dan meseca koji sledi poreskom periodu. Međutim, da bi prethodni porez bio odbijen u tom poreskom periodu, interni račun mora biti sačinjen zaključno sa danom pre podnošenja prijave, a najkasnije 10. dana narednog meseca. Ova dva roka ne treba mešati. Operativni deo odbitka detaljnije je objašnjen u tekstu o evidentiranju prethodnog poreza u SEF-u.

Ako primalac ima puno pravo na odbitak, obračunati PDV se može pojaviti kao dugovani i kao prethodni porez, pa je neto efekat često nula. Ipak, interni račun, evidencije i prijava moraju biti urađeni. Kada primalac nema pravo na odbitak ili ga ima samo delimično, PDV u celini ili delom postaje stvarna obaveza i trošak.

Primer obračuna PDV-a kod građevinskih radova

Firma A, obveznik PDV-a, izvodi elektroinstalacione radove na poslovnom objektu firme B, koja je takođe evidentirana za PDV. Vrednost završene celine iznosi 800.000 dinara bez PDV-a, a radovi pripadaju grupi koju Pravilnik obuhvata.

Firma A izdaje račun na 800.000 dinara bez obračunatog PDV-a, uz odgovarajuću napomenu i SEF kategoriju. Firma B sačinjava interni račun i, po stopi od 20%, obračunava 160.000 dinara PDV-a. Ako objekat koristi za oporezivu delatnost i ispunjava ostale uslove, tih 160.000 dinara može da odbije kao prethodni porez.

Ako bi vrednost istog prometa bila tačno 500.000 dinara, prenos poreske obaveze se ne bi primenio. Firma A bi obračunala 100.000 dinara PDV-a i izdala račun na ukupno 600.000 dinara.

Najčešće greške u praksi

Kod PDV-a u građevinarstvu najskuplje su greške napravljene pre izdavanja fakture:

• tretman se određuje samo prema nazivu izvođača ili njegovoj pretežnoj šifri delatnosti;
• svaki rad na objektu proglašava se građevinskom uslugom;
• zanemari se da prag mora biti premašen, a ne samo dostignut;
• gleda se ukupna vrednost ugovora, bez analize stvarnih delimičnih prometa;
• račun bez PDV-a označi se kao „oslobođen promet”;
• primalac ne sačini interni račun i ne obračuna PDV;
• izvođač pogrešno obračuna PDV, a primalac ga bez provere koristi kao prethodni porez.

Ako je izvođač iskazao PDV iako je primalac morao da bude poreski dužnik, račun treba ispraviti. Pogrešno iskazan PDV ne postaje bezbedan prethodni porez samo zato što je naveden na fakturi, a izdavalac može imati obavezu za tako iskazan porez sve dok dokument ne koriguje u skladu sa propisima.

Šta proveriti pre izdavanja fakture

Pre obračuna treba pripremiti ugovor i anekse, predmer i predračun, specifikaciju radova, privremenu ili konačnu situaciju, zapisnik o primopredaji kada postoji, dokaz o PDV statusu učesnika i podatke o eventualnom avansu. Knjigovođa ne može pouzdano odrediti tretman iz opisa „radovi po ugovoru”; mora da vidi šta je stvarno izvedeno, od čijeg materijala i kako je ugovorena naknada.

Najbrža provera svodi se na četiri pitanja: da li je izvođač u PDV-u, da li je primalac odgovarajuće lice, da li je konkretan promet na listi iz Pravilnika i da li je njegova vrednost veća od 500.000 dinara bez PDV-a. Tek kada su sva četiri odgovora potvrdna, račun se izdaje bez PDV-a, a primalac preuzima interni obračun.

Ako posao ima više vrsta radova, opremu i montažu ili više privremenih situacija, poreski tretman treba rešiti pre prve fakture. Naknadno storniranje računa i ispravljanje evidencija gotovo uvek oduzima više vremena nego pregled ugovora i specifikacije na početku. Kada dokumentacija nije jasna, savet knjigovođe treba tražiti pre izdavanja prve situacije.

Pitanja iz prakse

Da li se član 10 primenjuje kada je vrednost radova tačno 500.000 dinara?

Ne. Uslov je da vrednost prometa bude veća od 500.000 dinara bez PDV-a. Kod iznosa od tačno 500.000 dinara PDV, po pravilu, obračunava izvođač koji je obveznik PDV-a.

Da li investitor uvek obračunava PDV za građevinske radove?

Ne. Primalac postaje poreski dužnik samo kada su ispunjeni uslovi iz Zakona i Pravilnika. Ako izvođač nije obveznik PDV-a, primalac nije odgovarajući PDV obveznik ili posao nije obuhvaćen propisanim grupama, primenjuje se drugi tretman.

Da li su molerski i elektroinstalacioni radovi obuhvaćeni?

Mogu biti, jer Pravilnik obuhvata bojenje i postavljanje električnih instalacija. I dalje treba proveriti vrednost konkretnog prometa, PDV status učesnika i da li posao zaista odgovara propisanoj aktivnosti.

Da li popravka instalacije ulazi u poseban režim?

Ne po samom članu 10. stav 2. tačka 3). Pravilnik izričito izuzima popravku instalacija i njihovih delova iz prometa koji se za ovu svrhu smatra građevinskim.

Može li primalac odmah da odbije interno obračunati PDV?

Može ako je obveznik PDV-a, koristi radove za promet sa pravom na odbitak, pravilno je obračunao PDV i blagovremeno sačinio interni račun. Ako te uslove ne ispunjava, odbitak može biti ograničen ili nedozvoljen.